Zasady rozliczania rozrachunków zagranicznych

Globalizacja stwarza zarówno szanse, jak też zagrożenia. Szansą jest możliwość poszerzenia działalności gospodarczej o rynki tzw. wewnątrzwspólnotowe UE, a także zagraniczne, czyli znajdujące się poza obszarem UE, np. Chiny, Japonia. Ta możliwość prowadzi do zwiększania sprzedaży, eksportu, a w efekcie końcowym przekłada się na wyższe zyski firm. Niestety wspomniana ekspansja wiąże się też z większym ryzykiem.

Zagrożenie pojawia się już przy rozliczaniu operacji gospodarczych. Transakcje zagraniczne sprawiają podatnikom więcej kłopotu niż krajowe. Dzieje się tak dlatego, że w rozliczeniach zagranicznych z reguły pojawia się kilka etapów, a także kilka ustaw regulujących rozliczenie. Pomyłka w którymś etapie będzie skutkować błędem w końcowym rozliczeniu. Dlatego warto przeanalizować poszczególne etapy związane z rozliczeniem zagranicznych transakcji. Jeżeli spojrzymy na zdarzenia gospodarcze związane z działalnością poza granicami kraju, możemy pogrupować je w następujące obszary:

1. Transakcje wewnątrzwspólnotowe:
   1. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT);
   2. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT);
   3. wewnątrzwspólnotowe świadczenie usług.
2. Eksport, import towarów i usług – kraje spoza Unii Europejskiej.
3. Operacje gospodarcze przeprowadzane za pośrednictwem rachunku walutowego – tu również należy uwzględnić kasę, w której znajdują się zagraniczne znaki pieniężne (jeżeli taka istnieje).
4. Ustalenie różnic kursowych od operacji gospodarczych wyrażonych w walucie obcej w ciągu roku obrotowego.
5. Dokonanie na koniec roku obrotowego wyceny aktywów i pasywów nominowanych w walucie obcej.

Zwróćmy uwagę na rozrachunki zagraniczne w polskiej firmie i tylko od strony rozliczenia bilansowego. Transakcje z kontrahentami zagranicznymi ewidencjonowane są w walucie obcej. Należy pamiętać, że polskie prawo bilansowe nakłada na firmę (podatnika) obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w języku polskim i w polskiej walucie. W związku z powyższym aktywa (należności) i pasywa (zobowiązania) wyrażone w walucie obcej, trzeba przeliczyć na polskie złotówki, przy zastosowaniu odpowiedniego kursu walut, aby w prawidłowej wysokości wykazać daną transakcję w księgach rachunkowych. Należy też zwrócić uwagę na fakt, iż ujęcie różnorodnych transakcji w walucie obcej, które będą miały miejsce w trakcie wykonywania działalności gospodarczej, powodować będzie konieczność zastosowania właściwego kursu do przeliczenia dokonanej operacji gospodarczej. Właściwy kurs należy zastosować do przeliczenia transakcji, która pojawia się w danej chwili, czyli na bieżąco podczas księgowania, jak również na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych.

Różnice kursowe

W związku z powyższym powstają różnice kursowe. Ustalane różnice kursowe w ciągu roku obrotowego mają charakter różnic zrealizowanych, wpływają na wynik, są rozliczone podatkowo. Natomiast ustalane na dzień bilansowy to najczęściej niezrealizowane różnice kursowe rozliczane w bilansie. Tu mogą zostać zastosowane trzy metody. Pierwsza – naliczone memoriałowo różnice kursowe na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, dotyczące rozrachunków zagranicznych, mogą zostać wystornowane w nowym roku i wówczas nadal rozrachunki będą figurować w księgach po kursie zastosowanym przy wprowadzaniu ich do ksiąg rachunkowych, czyli historycznym. Dlatego nazywa się je różnicami kursowymi niezrealizowanymi. Nie są rozliczone podatkowo. Metoda druga polega na pozostawieniu na kontach należności i zobowiązań stanów według wyceny na dzień bilansowy, wówczas różnice kursowe będą liczone od dnia bilansowego do dnia zapłaty. Rozwiązanie to jest właściwe dla jednostek, które dla celów podatkowych wybrały rachunkową metodę rozliczania różnic kursowych. Metoda trzecia: naliczone na dzień bilansowy różnice kursowe wystornuje się w momencie dokonania zapłaty lub innego rozliczenia i rozliczy się wówczas różnice zrealizowane.

Podstawę prawną do rozliczeń rozrachunków w walutach obcych znajdziemy w kilku ustawach, oto one:

I. UoR1

 Art. 30. Aktywa i pasywa wyrażone w walutach obcych  

1. Nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenia się wyrażone w walutach obcych:
2. Wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia – o ile odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej i innych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz środków niepodlegających zwrotowi, pochodzących ze źródeł zagranicznych nie stanowią inaczej – odpowiednio po kursie:
   1. faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji – w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań;
   2. średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień – w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt. 1, a także w przypadku pozostałych operacji.
3. Jeżeli aktywa i pasywa są wyrażone w walutach, dla których Narodowy Bank Polski nie ogłasza kursu, to kurs tych walut określa się w relacji do wskazanej przez jednostkę waluty odniesienia, której kurs jest ogłaszany przez Narodowy Bank Polski.

    II. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych2

   Art. 12. Przychody

1. Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:
   1. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

   Art. 15a. Różnice kursowe

1. Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.
2. Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
   1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote, według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
   2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote, według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
   3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt. 4 i 5;
   4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
   5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
3. Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
   1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej, po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
   2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej, po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

   III. Ustawa o podatku od towarów i usług3

   Art. 5. [Zakres opodatkowania]

1. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:
   1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
   2. eksport towarów;
   3. import towarów na terytorium kraju;
   4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
   5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

   Art. 31a. Przeliczenie waluty obcej na walutę polską

1. W przypadku, gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej, ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany, opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.
2. W przypadku, gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej, ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

   Jeżeli spojrzymy od strony rozliczenia VAT, to kontrahentów z obszaru UE możemy sprawdzić, korzystając z systemu VIES.