W poprzednim wydaniu kwestię związaną z różnicami kursowymi omówiliśmy na przykładzie metod rozliczania różnic kursowych, w których opisaliśmy metodę rachunkową oraz metodę podatkową, ogólne zasady wyceny różnic kursowych oraz przedstawiliśmy na praktycznym przykładzie, jak powinna wyglądać ewidencja rachunkowa transakcji zakupu oraz sprzedaży towarów i usług. Ze względu na złożoność tematu i wielkość zagadnień pragniemy przedstawić na konkretnych przykładach dalsze sytuacje, w których możliwe jest powstanie różnic kursowych w rachunkowości.
Kwestia związana z powstawaniem różnic kursowych jest bardzo powszechna i może wystąpić teoretycznie przy każdej operacji gospodarczej jednostki, począwszy od zwykłych rozliczeń handlowych między danymi jednostkami, rozliczania zaliczek pracowniczych w walutach obcych, delegacji, leasingu, aż po nabycie udziałów czy wypłatę dywidend.
Polskie prawo bilansowe nie reguluje kwestii związanych z rozliczaniem dokonywanych transakcji pod kątem waluty, w jakiej powinny być one rozliczane, natomiast w myśl art. 23 ust. 3 ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 395; dalej: UoR) jednostka powinna w księgach rachunkowych dokonywać zapisów dotyczących operacji wyrażonych w walutach obcych w sposób umożliwiający ustalenie kwoty operacji zarówno w walucie polskiej, jak i walucie obcej. Z powyższego przepisu wynika, że wszelkie dokonywane transakcje walutowe, zarówno dla celów podatkowych, jak i ewidencji księgowej powinny być przeliczone na polską walutę. W artykule omówimy szereg różnych przypadków, w których jednostka zmuszona będzie do przeliczenia rozliczeń transakcji walutowych na polskie złote.
Rozliczanie zaliczek w walucie obcej
Ustawodawca jasno określił, iż otrzymane od kontrahentów zaliczki, które dotyczą przyszłych dostaw towarów i usług, nie powodują powstania przychodu w momencie ich otrzymania. Dopiero gdy dochodzi do realizacji dostawy lub usługi, zostają one zaliczone na poczet ceny całej usługi lub dostawy, w kwestii podatku dochodowego, co uregulowane zostało w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1036; dalej: ustawa o CIT). Zgodnie z powyższym przepisem, do przychodów nie zalicza się „pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…)”.
Natomiast jednostka otrzymaną od kontrahenta zaliczkę musi wykazać w ewidencji księgowej przy zastosowaniu poprawnego kursu walutowego. W myśl art. 30 ust. 2 UoR zaliczkę otrzymaną w walucie obcej przelicza się na złote w momencie wpływu waluty obcej na rachunek walutowy po średnim kursie NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania tej wpłaty. Jeżeli zaliczka w walucie obcej wpłynęła na bieżący rachunek złotówkowy, wyceny dokonujemy po kursie kupna banku, z którego usług korzystamy, czyli po kursie, po którym walutę nabył bank. Podobny kurs stosuje się dla celów podatku dochodowego, bowiem w myśl art. 12 ust. 2 ustawy o CIT „przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu”.
Przykład 1.
Na rachunek walutowy jednostki 20 czerwca 2018 r. wpłynęła zaliczka od kontrahenta zagranicznego XYZ s.r.o., na poczet dostawy towarów w wysokości 25 000 EUR. Średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień wpływu (19 czerwca 2018 r.) zaliczki wynosił 4,3113 PLN. Jednostka dostarczyła towary kontrahentowi XYZ s.r.o i wystawiła fakturę na kwotę 35 000 EUR w dniu 25 czerwca 2018 r. (kurs z dn. 22 czerwca – 4,3149 PLN, bowiem 24 czerwca to niedziela). Kontrahent XYZ s.r.o uregulował pozostałą część faktury w kwocie 10 000 EUR w dniu 28 czerwca 2018 r. Spółka zanotowała wpływ na rachunek walutowy kwoty pozostałej części faktury i ujęła go w księgach po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień wpływu kwoty, tj. 27 czerwca 2018 – 4,3430 PLN).
- Wpływ zaliczki na poczet dostawy towarów
25 000 EUR × 4,4113 PLN/EUR = 110 282,50 PLN.
- Faktura sprzedaży dokumentująca wydanie towarów:
35 000 EUR × 4,3149 PLN/EUR = 151 021,50 PLN.
- Rozliczenie różnic kursowych dotyczących otrzymanej zaliczki:
25 000 EUR × (4,4113 – 4,3149) PLN/EUR = 2410 PLN.
Jest to dodatnia różnica kursowa, którą spółka zaliczy do przychodów finansowych.
- Wpływ na rachunek walutowy pozostałej części wartości towarów:
10 000 EUR × 4,3430 PLN/EUR = 43 430 PLN/EUR.
- Powstanie różnic kursowych od należności:
10 000 EUR × (4,3149 – 4,3430) PLN/EUR = -281 PLN.
Jest to ujemna różnica kursowa zaliczona do kosztów finansowych.
Różnice kursowe przy leasingu
Pojęcie umowy leasingu zostało określone w art. 17a ust. 1 ustawy o CIT, w myśl tego przepisu poprzez „umowę leasingu – rozumie się umowę nazwaną w Kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów”.
Pozostałe 69% artykułu dostępne jest dla zalogowanych użytkowników serwisu.
Jeśli posiadasz aktywną prenumeratę przejdź do LOGOWANIA. Jeśli nie jesteś jeszcze naszym Czytelnikiem wybierz najkorzystniejszy WARIANT PRENUMERATY.
Zaloguj Zamów prenumeratę Kup dostęp do artykułuMożesz zobaczyć ten artykuł, jak i wiele innych w naszym portalu Controlling 24. Wystarczy, że klikniesz tutaj.
