Różnice kursowe w rachunkowości

Różnice kursowe powstają w wyniku zmian (zwiększenia lub zmniejszenia) kursów waluty obcej w stosunku do złotego. Powstają one w wielu sytuacjach, w których mamy do czynienia z walutą zagraniczną. Przykładowo mogą występować w dniu powstania oraz zapłaty należności lub uregulowania zobowiązania powstałego w walucie obcej czy też również od własnych środków na rachunkach walutowych. W myśl art. 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r., poz. 395, dalej: UoR) jednostka zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych w języku polskim oraz walucie polskiej. W praktyce dość często występują sytuacje, w których jednostka decyduje się na transakcje z kontrahentami zagranicznymi, wskutek czego powstaje konieczność stosowania do przeliczeń różnych kursów dla tej samej waluty, to zaś powoduje powstanie różnic kursowych. Ustawodawca nie reguluje kwestii związanych z rozliczeniem dokonywanych transakcji z kontrahentami odnośnie do tego, w jakiej walucie powinny być one uregulowane, zaś w myśl art. 23 ust. 3 UoR jednostki powinny w księgach rachunkowych dokonywać zapisów dotyczących operacji wyrażonych w walutach obcych, w sposób umożliwiający ustalenie kwoty operacji w walucie polskiej i obcej. Zatem wszelkie transakcje w walutach zagranicznych zarówno dla celów podatkowych, jak i ewidencji księgowej powinny być przeliczone na walutę polską.

Metody rozliczania różnic kursowych

Obowiązujące przepisy prawa umożliwiają jednostkom prowadzącym księgi rachunkowe na wybór rozliczenia różnic kursowych metodą rachunkową, która wynika z uregulowań ustawy o rachunkowości oraz metodą podatkową, którą stosujemy w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym. Takiego wyboru nie posiadają jednak podatnicy nieprowadzący ksiąg rachunkowych i zobowiązani są do ustalania różnic kursowych poprzez metodę podatkową.

Wśród podatników dominująca jest jednak metoda podatkowa, zaś możliwość wyboru metody rachunkowej jest fakultatywna i aby jednostka mogła ujmować różnice kursowe w oparciu o tę metodę, musi spełnić dodatkowe warunki:

• konieczność stosowania metody rachunkowej co najmniej przez trzy pełne lata podatkowe,
• w czasie stosowania metody rachunkowej sprawozdania finansowe podatnika muszą podlegać badaniu przez biegłego rewidenta,
• podatnik zobowiązany jest do zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego o swojej decyzji w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego, w którym zdecydowano się na rozliczanie różnic kursowych metodą rachunkową lub w terminie 30 dni od momentu rozpoczęcia działalności.

W przypadku decyzji o rezygnacji ze stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych podatnik zobowiązany będzie do zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy, w którym postanowił o rezygnacji z rozliczania różnic kursowych metodą rachunkową. Należy jednak pamiętać, iż podatnik może najwcześniej złożyć rezygnację po trzech pełnych latach stosowania tej metody. Istnieje również możliwość, w której podatnik może utracić prawa do stosowania tej metody wcześniej, aniżeli w terminie trzech lat po jej rozpoczęciu. Podatnik powinien mieć na uwadze, że wówczas będzie on zobowiązany do przeliczenia różnic kursowych metodą podatkową za lata, w których stosował metodę rachunkową, co skutkować będzie koniecznością skorygowania zeznań podatkowych za poszczególne lata, w których wystąpiły różnice.

Wybór metody rachunkowej oznacza, że dla celów kalkulacji podatku dochodowego nie ma znaczenia podział różnic kursowych na zrealizowane i niezrealizowane, bowiem podatnicy stosujący tę metodę zaliczą do przychodów i kosztów uzyskania przychodów wszystkie ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe, bez dodatkowej weryfikacji na podstawie innych ustaw podatkowych. Przychody lub koszty podatkowe stanowić będą nawet różnice kursowe, które zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów czy też dotyczą przychodów, które nie podlegają opodatkowaniu lub też są z nich zwolnione. Są to przychody i koszty pochodzące z różnic kursowych z tytułu transakcji walutowych, różnic kursowych wynikających z wyceny aktywów i pasywów w walutach obcych oraz wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Potwierdzenie powyższego znajdujemy również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 25 marca 2016 r. (sygn. akt: IBPB-1-3/4510-252/16/IŻ), w którym orzekł:

(…) Należy zatem stwierdzić, że art. 9b ust. 2 ustawy o CIT, stanowi samodzielną podstawę zaliczania do przychodów podatkowych/kosztów podatkowych różnic kursowych ustalonych w oparciu o przepisy o rachunkowości. Oznacza to, że wyliczone w ten sposób różnice kursowe nie powinny być weryfikowane pod kątem innych przepisów ustawy o CIT, w szczególności art. 12, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 czy art. 17 ww. ustawy.

Powyższa wykładnia jest zgodna z celem regulacji wprowadzonych z początkiem 2007 r., tj. zapewnieniem jednolitości traktowania różnic kursowych na gruncie przepisów księgowych i podatkowych.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji, gdy różnice kursowe dotyczą wydatków, które nie są uznawane za koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 lub art. 16 ust. 1 ustawy o CIT lub dotyczą przychodów, które na podstawie art. 12 lub art. 17 podlegają wyłączeniu z przychodów podlegających opodatkowaniu lub są zwolnione z opodatkowania, to różnice kursowe dotyczące tych wydatków/przychodów, wyliczone zgodnie z przepisami o rachunkowości, zaprezentowane w zbadanym przez audytora sprawozdaniu finansowym, będą stanowiły odpowiednio koszt lub przychód podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe (…).