MSSF 16 (IFRS 16) - Leasing w pytaniach i odpowiedziach

Na łamach „Controllingu i Rachunkowości Zarządczej" sporo miejsca w ostatnim roku poświęciliśmy nowemu standardowi MSSF 16, który istotnie zmienia koncepcję rozpatrywania umów pod kątem konieczności ujawnienia transakcji w bilansie leasingobiorcy. Zasadniczo większość zawartych kontraktów przenosi na korzystającego prawa do aktywa w zamian za opłatę, a więc gros leasingobiorców/najmujących będzie zobligowanych do zaprezentowania w swoim bilansie tego prawa, z którego korzysta. I nie mówimy tu stricte o aktywach, ale o samym prawie do korzystania z aktywa, które musi zostać odpowiednio wycenione. Nie mówimy tu także o umowach zwanych „leasingiem”, ale o wszelkich umowach, w których strony porozumiały się co do korzystania z określonego aktywa lub grupy aktywów w zamian za wynagrodzenie. MSSF 16 dotyczy więc szerokiej gamy obszarów z życia codziennego każdego przedsiębiorcy, dlatego tak istotne jest poznanie filozofii standardu w przededniu jego wejścia w życie. W trakcie prowadzonych szkoleń z MSSF księgowi, a także nasi czytelnicy zadają liczne pytania: Czy podobnie jak dotychczas będą wyłączenia ze stosowania zasad MSSF 16? Jak wycenić aktywa (prawo do aktywów) według nowych zasad? Jak zaprezentować w bilansie? Co w sytuacji, gdy wartości aktywów nie mamy wykazanej w umowie najmu lub gdy umowa zawarta jest na krótki okres (1 roku)?

Postanowiliśmy odpowiedzieć na większość z tych pytań. Gdyby mieli Państwo inne zapytania i wątpliwości, z przyjemnością je rozwiążemy, a odpowiedzi opublikujemy w jednym z kolejnych numerów.

Pytanie/Teza 1: Mnie nie dotyczy MSSF 16, gdyż moje umowy nie zawierają w tytule słowa „leasing finansowy”.

Odp.: Takie podejście jest błędne. MSSF 16 dotyczy wszystkich podmiotów, które mają zawarte umowy na korzystanie z aktywów, bez względu na formę sporządzonej umowy.

Pytanie/Teza 2: Mamy podpisaną umowę na czas nieokreślony – zatem nie jesteśmy w stanie ustalić wartości zobowiązań, a tym samym prawa do użytkowania aktywów.

Odp.: Takie podejście jest błędne. Każdy podmiot musi według najlepszej wiedzy i dostępnych informacji ocenić, w jakim najbardziej prawdopodobnym okresie będzie korzystał z aktywów. Przy jego prawidłowej kalkulacji należy wziąć pod uwagę wiele elementów, m.in. możliwe okresy przedłużenia umowy (jeżeli leasingobiorca jest pewny wykonania opcji przedłużenia) oraz jej wypowiedzenia (dotyczy jedynie możliwości wypowiedzenia umowy przez leasingobiorcę), jeżeli leasingobiorca ma uzasadnioną pewność, że nie zrealizuje opcji zakończenia. Najistotniejsze jest to, by szacunek ten wynikał z dotychczasowej praktyki jednostki oraz był zgodny z jej planami na kolejne lata. Jednostka powinna zatem rozważyć wszystkie istotne informacje i okoliczności, które mogą przemawiać za tym, że umowa – pomimo iż na czas nieoznaczony – będzie obowiązywała np. 10 lat.

Pytanie/Teza 3: Do tej pory mieliśmy wszystkie umowy prawidłowo rozpoznane jako leasing finansowy lub operacyjny na bazie MSR 17. Czy w takiej sytuacji mogę kontynuować sposób rozliczania leasingu?

Odp.: W zakresie umów traktowanych do tej pory jako leasing finansowy według MSR 17 mogą Państwo kontynuować podejście od 1 stycznia 2019 roku bez zbędnych korekt. W zakresie umów będących leasingiem operacyjnym przejście będzie się wiązało z ustaleniem, czy dla prawa do użytkowania aktywów podmiot chce wybrać wartość zobowiązań leasingowych na 1 stycznia 2019 (1), czy też wprowadzi prawo do użytkowania aktywa w takiej wartości, jaka byłaby ustalona, gdyby MSSF 16 był zastosowany wcześniej (2).

Pytanie/Teza 4: Kiedy powinniśmy wprowadzić aktywa w leasingu do bilansu?

Odp.: Chodzi zapewne o prawo do użytkowania aktywami… Z punktu widzenia służb finansowo-księgowych ważną datą wydaje się data początkowa (commenecement date), czyli moment, kiedy leasingodawca oddaje do dyspozycji/użytkowania przez leasingobiorcę określone aktywo. Wówczas na ten dzień leasingobiorca ujmuje w księgach i wycenia prawo do używania aktywów, a z drugiej strony bilansu zobowiązania. Nie musi zatem być to data podpisania kontraktu.

Pytanie/Teza 5: Do ksiąg w dacie początkowej wprowadziliśmy prawo do użytkowania aktywów w wysokości przewidywanych opłat, jakie będziemy uiszczać przez czas trwania umowy najmu, zdyskontowanych stopą dyskontową 4%. Czy jest to poprawne?

Odp.: Co do zasady i zakładając, że ujęli Państwo wszystkie elementy stałe płatności, można odpowiedzieć twierdząco. Jeśli korzystający jest także zobligowany do zapłaty ceny wykonania opcji (opcja zakupu), to ją również należy uwzględnić. Dodatkowo należy wziąć pod uwagę opłaty zmienne, oparte na indeksie lub stopie.

Natomiast dyskontowanie określoną stopą (w Państwa wypadku 4%) zostawiam indywidualnemu osądowi. Ustalona wartość opłat podlega dyskontu przy uwzględnieniu stopy procentowej z danej umowy leasingowej, a jeżeli stopy tej nie da się określić, to za pomocą stopy, jaka zostałaby ustalona, gdyby leasingobiorca zaciągał kredyt/pożyczkę (na czas podobny jak okres trwania umowy leasingowej) pod nabycie podobnego aktywa, do używania, którego nabywa prawa na bazie umowy leasingowej.

Pytanie/Teza 6: Gdzie wykazujemy leasing po nowemu w bilansie? W jakiej pozycji?

Odp.: Naszym zdaniem najlepszym rozwiązaniem byłoby pokazywanie prawa do użytkowania aktywów w odrębnej pozycji bilansu, w zależności jakiego aktywa trwałego to prawo dotyczy; jeśli zatem użytkują Państwo auta w leasingu, to można by pod pozycją „środki transportu XXX tys. zł” dodać linię: w tym prawo do użytkowania aktywami YYY tys. zł. Podobnie z maszynami, gruntami czy budynkami.

Pytanie/Teza 7: Podpisaliśmy właśnie umowę na korzystanie z lokalu. Czy muszę znać jego wartość rynkową, aby wprowadzić do ksiąg?

Odp.: Nie. Wystarczy, że Państwo znają harmonogram płatności.

Pytanie/Teza 8: Czy możemy skorzystać ze zwolnień, aby nie przekształcać leasingu?

Odp.: Tak. MSSF 16 nie ma zastosowania do kwestii regulowanych przez inne standardy (np. aktywa biologiczne, MSR 41), a ponadto daje zwolnienia przy umowach krótkoterminowych lub nieistotnych umowach.

Pytanie/Teza 9: Czyli mając umowę na 12 miesięcy, możemy uznać, że nie podlegamy pod przekształcenie w myśl MSSF 16?

Odp.: To zależy… Jeśli umowa jest faktycznie krótkoterminowa i nie przewiduje się jej przedłużania, to owszem, można skorzystać ze zwolnienia. Jeśli jednak zamiar, inne czynniki czy praktyka wskazują, że przedłużenie umowy jest bardzo prawdopodobne, to należy ustalić okres trwania umowy. Jak możemy do tego podejść? Podam przykład: jeśli leasingobiorca (podmiot A) zawiera umowę o leasing pomieszczeń biurowych na 2 lata, z możliwością dwukrotnego przedłużenia na kolejne 4 lata oraz wiedząc, iż rolowanie umowy nie wiąże się z dodatkowymi kosztami dla spółki A, a także podmiot A zainwestował istotne kwoty w wyposażenie w najmowanych pomieszczeniach, to być może właśnie okres 10-letni jest w tym wypadku najbardziej odpowiedni.